Contrat à long terme : Comment comptabiliser les success fees

Selon la CNCC, les prestations exécutées en contrepartie d’une rémunération conditionnelle (« success fees ») sont à exclure de la notion des contrats à long terme et doivent en conséquence être comptabilisées obligatoirement à leur achèvement. Tout écart entre le produit estimé et la facturation définitive vient ajuster le chiffre d’affaires.

À l’occasion d’une question qui lui a été posée sur le fait générateur du produit de la réalisation d’une prestation d’assistance à l’obtention d’un crédit d’impôt, la CNCC rappelle plusieurs points structurants dans l’analyse d’une prestation exécutée en contrepartie d’une rémunération conditionnelle et son traitement comptable chez le fournisseur. Notamment :

• de telles prestations sont à exclure de la notion des contrats à long terme ;

• lorsque plusieurs prestations sont facturées pour un prix global, il est nécessaire de déterminer s’il s’agit d’une prestation globale ou d’une prestation principale accompagnée d’une prestation accessoire, le fait générateur du chiffre d’affaires étant différent selon le cas ;

• lorsque la prestation globale est achevée, même si le contrat prévoit la facturation de la prestation ultérieurement, le fournisseur a un droit à facturer pouvant donner lieu à la comptabilisation d’un produit, dès lors que le montant peut être estimé de façon fiable ;

• l’éventuel écart entre le produit à recevoir et le montant de la facture client est à comptabiliser en chiffre d’affaires.

Rythme de reconnaissance du chiffre d’affaires

Les prestations exécutées en contrepartie d’une rémunération aléatoire ne sont pas des contrats à long terme

Dans le cas étudié par la CNCC, la prestation d’assistance à l’obtention d’un crédit d’impôt recherche peut s’avérer longue et se dérouler sur plusieurs exercices et il est acceptable de considérer que le contrat négocié porte sur la réalisation d’un service complexe. À ce titre, la prestation répond à plusieurs des caractéristiques d’un contrat à long terme énoncées par le PCG (art. 622-1).

Toutefois, selon l’article 622-1 précité du PCG, le droit de l’entité à percevoir les revenus d’un contrat à long terme est fonction de la conformité au contrat de travail exécuté. Or, au cas particulier, la rémunération perçue est déterminée sur la base d’un pourcentage appliqué au montant du CIR imputé ou remboursé par l’administration fiscale. Elle est donc conditionnée au dépôt du Cerfa auprès de l’administration fiscale et, dans les rares cas où le travail de calcul du CIR ne serait pas mené à son terme (y compris, le cas échéant, à la demande du client), aucun dédommagement n’est prévu, ni contractuellement ni en pratique. Ainsi, bien qu’il soit précisé que la prestation réalisée fait l’objet d’échanges réguliers avec le client tout au long de l’intervention, il n’est pas possible de revendiquer une rémunération au fur et à mesure de l’exécution de la prestation et avant que celle-ci ne soit terminée.

Une telle prestation ne peut donc pas bénéficier d’une comptabilisation du bénéfice à l’avancement. Le chiffre d’affaires doit être comptabilisé « à l’achèvement » de la prestation (voir ci-après).

Lorsque plusieurs prestations sont facturées pour un prix global, le fait générateur du chiffre d’affaires dépend de l’analyse du contrat

« L’achèvement » d’une prestation est une question de fait à apprécier au regard de l’analyse du contrat. Dans le cas étudié par la CNCC, la prestation comporte, d’une part, le dépôt du Cerfa et, d’autre part, la finalisation du dossier technique auquel l’administration fiscale demande à avoir systématiquement accès en cas de contrôle.

Selon la doctrine de la CNCC, lorsqu’une vente comporte plusieurs prestations, mais pour un prix unique prévu au contrat, il s’agit :

• soit d’une prestation globale, à comptabiliser à l’achèvement de la prestation ;

• soit d’une prestation principale complétée d’une prestation « accessoire » à comptabiliser à l’achèvement de la prestation principale. Tel est le cas si l’inexécution de la prestation accessoire ne remet pas en cause le droit à rémunération de la prestation principale et donc, en général, si l’absence de réalisation de la prestation accessoire n’empêche pas la réalisation de la prestation principale.

Selon la CNCC, dans le cas de la prestation d’assistance à l’obtention d’un crédit d’impôt recherche (décrite ci-avant), la finalisation du dossier technique ne peut être considérée comme ayant un caractère accessoire au regard de la prestation d’ensemble, même si le dépôt du Cerfa constitue une étape importante de la réalisation de la prestation. En effet, la finalisation du dossier sous-tend les chiffres et les informations renseignés dans le Cerfa. Il s’agit donc d’une prestation globale dont le chiffre d’affaires ne doit être comptabilisé qu’une fois la prestation totalement réalisée, c’est-à-dire à la date de finalisation du dossier technique.

A noter : Activation des coûts engagés au titre de la prestation Tant que la prestation est en cours et n’a pas encore donné lieu à facturation, la CNCC rappelle sa doctrine selon laquelle les prestations de services exécutées à la clôture en contrepartie d’une rémunération conditionnelle ne peuvent être comptabilisées en stocks tant qu’il n’existe pas une probabilité raisonnable que la prestation sera effectivement rémunérée (Bull. CNCC no 167, septembre 2012, EC 2012-20, p. 609). Les prestations d’assistance à l’obtention d’un crédit d’impôt décrites n’étant pas homogènes (la nature, la durée et l’étendue sont propres à chaque dossier), cette probabilité doit être appréciée prestation par prestation.

Absence d’incidence des modalités de paiement sur la reconnaissance du chiffre d’affaires

Selon le PCG (art. 112-3), le compte de résultat récapitule les charges et les produits de l’exercice, sans qu’il soit tenu compte de leur date de paiement ou d’encaissement. En conséquence :

• tant que la prestation est en cours, les règlements perçus au cours de la prestation dans un contrat global constituent des avances sans incidence sur le chiffre d’affaires ;

• dès lors que la prestation est achevée, l’entité a un droit à facturer son client.

Dans le cas où le contrat prévoit la facturation effective de la prestation ultérieurement :

• le produit est ajouté aux produits d’exploitation par l’intermédiaire du compte 4181 « Clients – Factures à établir », déduction faite des factures déjà émises ;

• - à condition toutefois que le montant, même s’il n’a pas été arrêté définitivement à la clôture, puisse être estimé de façon fiable à la date d’arrêté des comptes.

Dans le cas étudié par la CNCC, la facturation de 10 % du montant total de la prestation prévue lors de la remise du Cerfa ne doit donc pas avoir d’incidence sur le résultat. Dans la mesure où il a été contractuellement convenu que la facture ne serait établie qu’au moment de l’imputation ou du remboursement du CIR par l’administration fiscale, une facture à établir est à comptabiliser (sur la base du CIR déterminé à l’issue de la prestation à partir des informations existantes à date, déduction faite des 10 % déjà facturés au moment de la remise du Cerfa).

Réestimation du chiffre d’affaires

La CNCC précise que le chiffre d’affaires comptabilisé sera ajusté :

• en cas de survenance, avant facturation définitive, d’un événement de nature à remettre en cause l’estimation des factures à établir ;

• à la date de la facturation définitive, en cas de différence avec le montant définitif du CIR imputé ou remboursé par l’administration fiscale.